平成22年7月15日付メールマガジン紹介分
違約金として没収した預り敷金・建設協力金と平均課税の適用につ
いて
これまで不動産の有効活用と相続税対策を兼ねて、店舗開発にお
いて多く利用されてきた建設協力金方式ですが、長引く消費不況に
より撤退・解約が相次いでいます。実務的には、このような賃借人
側の事情での撤退に際しては、未償却の建設協力金と建物の敷金の
大部分を放棄する（違約金として地主が没収する）という地主に有
利な内容の契約になっているものが多いようです。そもそも建設協
力金方式で建設される建物には個性の強いものが少なくなく、また
周辺環境の変化等で立地条件も良好とは言えなくなっている場合も
あり、次の賃借人を見つけるのに相当の時間や費用を要することが
予想されるので、このような地主に有利な条件になっているのも当
然なのかもしれません。
建設協力金方式とは、平成4年の借地借家法の改正により定期借地
権制度が設立されるまでは、建物所有を目的とする賃貸借契約を締
結してしまうと、よほどの事情がない限り土地が地主の手許に戻っ
てこなかった時代において、賃借人に借地権を発生させないために
考えられた手法です。地主にとっては、①テナントが最初から決ま
っており空室リスクがない、②建設協力金には（支払）利息が付か
ないというメリットがあることから、特に幹線道路沿いのスーパー
やレストラン、コンビニエンスストアの出店に際して多く利用され
てきました。
地主に相続が発生した場合には、建物は貸家評価、土地は貸家建
付地評価となりますので、相続税対策にもなるのです。
さて、賃借人側の事情により地主が没収した預り敷金及び建設協
力金ですが、所得区分上は不動産所得の収入金額となります（所得
税法施行令94①二。※１）。また、当該収入が3年以上の期間の不動
産所得の補償として受けるものに該当する場合、臨時所得として平
均課税の適用対象になります（所得税法8三。※２）。ここでいう「
3年以上の期間」とは、契約の残存期間（解約時から契約満了までの
期間）ではなく、当該違約金収入が3年分の賃料相当額以上であるか
否かで判断される取扱いになっています（国税不服審判所 裁決事
例集 No.73 265項）。ですので、現実的には多くはないと思います
が、店舗開発から撤退までの期間が短い（未償却の預り建設協力金
が多い）場合には、平均課税の適用により税負担の軽減が図れるか
どうか確認する必要があることになります。
また、なかなか次の賃借人が決まらずに収入金額がない場合にお
いても、募集活動を継続している限り、減価償却費や固定資産税等
を必要経費としてマイナスの不動産所得を計上することができます。
これを他の所得と損益通算してもなおマイナスが残っている場合、
前年に納税した所得税の一部の還付を請求することができますので
積極的に活用したいものです（所得税法140）。
（※１）当該収益を「債務免除益であり、営利を目的とする継続行
為から生じた所得以外の一時の所得で、労務その他の役務又
は資産の譲渡の対価としての性格を有しないものであるから、
一時所得に該当する」のではないか、という主張は過去の事
例でも否定されています（国税不服審判所 No.67 135項）。
(※２）所得税は超過累進税率方式を採用しており、その年（単年度）
の所得が多いほど、税率そのものが高くなる仕組みになって
います。従って、例えば5年間に渡って毎年300万円ずつ（合
計1,500万円）を受け取る場合と、ある年にまとめて1,500万
円を受け取る場合とでは、収入金額の合計が同じでも、後者
の方が税負担が多くなるという不合理が生じます。この不合
理を緩和する措置が「平均課税」（所得税法90）です。なお、
この規定は確定申告時に適用を失念した場合、更正の請求や
修正申告では原則として適用を受けられませんので、留意が
必要です。
（担当：石渡正樹）
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